论文摘要
发源于英国的信托制度以其所有权与受益权分离的独特法律构架为社会提供了一项优良的外部理财机制。信托分割了财产的管理属性与利益属性,使信托财产的权利在法律上属于受托人,受托人据此对信托财产进行管理、使用和处分,而信托财产所产生的收益却不归属于受托人而是归属于受益人。分割信托财产的权利主体和受益主体、分割信托财产的管理属性和利益属性,使受益人无需承担财产管理的浩繁任务就能够享受财产所带来的利益,信托的这种法律特性使信托制度成为那些因为各种原因而无法自己管理财产的人的理想理财工具,同时也为信托制度的发展带来了巨大的弹性空间。其所具有的巨大弹性空间使信托制度不但在英美法国家得到广泛应用,更日益成为一种全球性的法律制度。我国《信托法》于1993年开始起草,几经修改最终于2001年4月颁布并于同年10月实施,至此,有了法律保障,信托业步入规范运作的轨道。但是,《信托法》出台后,我国的信托税收政策及法律建制却几乎处于空白状态而亟需弥补。纵然,普通法法系与民法法系在所有权原则上的冲突,成文法无法及时应对层出不穷的信托避税方式等使我国信托课税面临许多现实困难,但已发生或将要发生的信托税收法律关系必须有相关法律的规制才能充分保障国家的税收利益,才能为信托制度实现其理财功能提供一个稳定有序的法律平台。这就使得及时完善信托税收体系成为一个刻不容缓、急需解决的问题。本文以课征信托收益所得税为研究对象,以完善中国信托所得税税收体系为研究指向。所谓信托收益所得税并不是一个单独的税种,而是就信托财产上所产生的收益征缴所得税的一系列问题所构成的法律体系,这是涉及信托课税中的一个重要组成部分。全文共分四章,各章的主要内容和观点分述如下:第一章概述了关于信托的基本问题:信托概念及其基本法理,分析了信托避税机制,不同国家对信托课税存在的两大基本原理以及何为信托收益所得税,说明研究信托收益所得税的意义。第一个问题是本文的核心概念之一,构成了本文研究的逻辑起点;在认真分析了信托的独特功能之后,得出了信托避税的主要机制;针对信托避税,不同法理基础的国家对信托课税的原理认识在理论和实践中分别有两种观点:信托导管理论和信托实体理论;紧接着,在考察了所得税的概念和内容的基础上抽象出了信托收益所得税的概念,概括了它的基本内容;在清晰了上述基本概念之后,总结了信托收益所得税在实践中的重要意义,对于实践价值的说明,揭示的是本文的研究价值所在。第二章首先分析了我国信托课税的现实困难,主要原因有三:普通法系与民法法系在所有权原则上的冲突;成文法无法及时应对层出不穷的信托避税方式、信托法律体系建设在整体上进程缓慢。进行了上述分析后,介绍了我国信托业涉及所得税法的适用状况,说明目前我国在税法适用上,并没有将信托作为一种具有独特性质的经济活动加以区别对待。进而得出目前我国信托业课征所得税存在的一系列问题,如纳税主体不明确,税目、税率难以确定,尤其是重复征税问题突出等,这将不利于我国信托业的健康发展。第三章是对国外信托所得税法律制度的评介。在这一章里,基于信托主要起源并蓬勃发展于英美法国家这一事实,考察了英国、美国两个典型英美法系国家信托所得税的法律建制。大陆法系国家中,则选取了受美国影响较大的日本,考察信托是如何融入民法法律体系框架的。由于信托所得税所涉及的研究面十分广泛,为突出重点,本文在这一章采取了对共性问题予以阐述、对操作层面的问题则选择各国突出的法律规定加以介绍的方法做了比较研究。具体就所得税纳税义务分配机制、纳税主体的选择、避免双重征税及反避税规制等方面,进行了较为详细和系统的分析、探讨。在此基础上,本章针对上述三国信托所得税法律制度的特色进行了制度评介,并点明了部分制度对中国信托课税的借鉴意义。第四章则探讨如何完善我国信托所得税的税收体系。在考察了第一章中的基础问题,分析了我国目前信托课税的现状及在第三章中对各个国家共性问题及操作层面上的优势法律建制进行评介的基础上,本章从基本原则及一些具体操作层面,对如何完善我国信托所得税的税收体制进行了思考。鉴于信托所得税不是一个单独税种,及我国立法权高度集中的现状,本文指出目前由获得授权的行政机关对信托所得税的相应税收政策进行补充完善更具有现实意义。我国信托所得税的基本原则应是实质课税原则、税收中性原则以及发生主义原则。在具体操作上,可以根据信托是否为营业信托将我国的信托所得税分别归入到个人所得税体系和企业所得税体系中。这样既立足于经济的全球化发展及税制改革这些大背景,也注意到了中国所得税制度的现存问题。同时既对信托所得税的共性问题提出了自己的设想,也对一些操作性问题的具体处理提出了基本思路。在这一章里,作者的基本设想是,积极利用现有的理论去解决信托所得税中的共性问题,而对于那些只能随着时间累积在实践中解决的操作性问题,则应本着充分尊重实践的态度,以国外的成功经验为借鉴,由对信托课征所得税的未来实践决定其具体规制内容。信托所得税问题的研究是一项涉及到多个学科、综合性极强的挑战性工作,它涉及税收知识、财会知识和信托法律知识,并要面对英美法国家与我国传统法律观念迥异的错综复杂的局面,但是其实践意义却是巨大的。本文对信托课征所得税问题的主要贡献在于:一是从法学、税收学多角度对信托课税的理论基础进行了分析。信托是普通法法系国家的特有产物,其基本法理和民法传统存在明显差异。本文从信托避税的特有机制出发,分析不同法系国家的不同课税原理,指出民法国家信托税制的建立虽然有各种现实困难,但必须从信托的本质属性出发。第二,立足实际,本文提出将信托所得税问题纳入现有企业所得税和个人所得税的法律框架之下,信托所得税的课征应坚持实质课税原则、税收中性原则和发生主义原则,并从信托属性出发,对于界定纳税主体、避免重复征税、规制反避税等问题给出了一些建议。作者在对这一问题进行探讨的过程中,有如下深刻体会:第一,中国完善信托所得税税收体系是中国信托法出台之后当务之急的一个重要问题,而要协调好相关的政策、法规,必须首先解决避免双重征税及适当防止信托变成避税工具这两个问题。尤其是第二个问题,必须通过信托制度在中国的逐步实践才有可能确定合理的信托反避税立法,英国的反避税立法过程表明,这或许将是非常棘手的一个过程。第二,中国信托所得税税收体系的完善,面临着一个学习西方及其他国家成功经验,解中国燃眉之急的过程。本文所能够做的是理清其中一些最基本的理论问题并将国外的相关成熟经验介绍到中国来,这是我国信托所得税探究的第一步。第三,作者认为随之经济全球化进程的加快,我国信托所得税税收体系的完善必须以经济全球化为基本背景,必须充分考虑到国内税收制度的现状,也必须充分体会信托制度的精髓。