谢晓梅夏蓉李丹霞（深圳市第六人民医院（南山医院）广东深圳518052）
【中图分类号】R197.31【文献标识码】B【文章编号】2095-1752（2011）22-0362-02
【摘要】本文阐述了医院固定资产在新的会计制度改革后的会计核算问题，并探讨了新时期医院在内外监管的新的管理模式下对促进医院固定资产管理的作用。新《企业会计准则》的颁布为修订和规范《医院会计制度》提供了新的思路，以规范医院固定资产特征和确认的标准、科目的设置、固定资产折旧的提取、减值准备的计提等，提高医院会计信息质量，弥补固定资产核算中的缺陷。
现行的《医院会计制度》是1998年11月17日颁布，并实施的，明确规定“适用于中华人民共和国境内的各级公立医疗机构。”而随着经济的发展，一大批非公立医院应用而生，它们也是新农合和新医改的定点医疗机构。这些医院执行什么样的会计制度，目前尚无明确规定。二是固定资产的相关核算不合理。其一现行医院会计制度对固定资产的基本处理方法是:借记有关“支出”贷记“银行存款”等，同时借记“固定资产”贷记“固定基金”对固定资产不计提折旧，计提修购基金，计提时，借记“医疗或药品支出”，贷记“专用基金—修购基金。”不冲减固定基金，直至固定资产报废清理完毕之前，帐面上固定基金和固定资产始终保持原始价值不变。这种对固定资产、固定基金和固定资产及修购基金的帐务处理不合理，提取修购基金时，未设置“累计折旧”会计科目，不能反映固定资产净值，容易引起医院资产和净资产虚增。以前，修购基金不是根据固定资产的价值而是根据医院收入或结余来进行计提的。
而由于《医院会计制度》中没有明确规定列支方法，在实际操作中，有的医院发生大量的资本性支出，从修购基金和事业基金中列支，有的医院从医疗支出或药品支出中直接列支，即直接列入当期成本。然后按固定资产原值提取修购基金，这种核算方法，造成支出的加大，是成本的一种虚增。这样，医院当期甚至当年的收支结余会受到很大的影响。有的医院甚至把提取修购基金作为调节收支结余的工具，医院出现亏损的时候，会以不提或少提修购基金减少支出，医院出现结余的时候又以多提修购基金增加支出。
这样其实就和固定资产本身的价值脱节了，计提的部分可能已经超过了固定资产的价值或者还计提得不足，对固定资产核算就产生了较大的影响。另外，固定资产此前不计提折旧，在账面上反映的永远是初始成本，这会使医院资产负债表有水分，资产负债率也不准确。
一、新会计制度下对用不同来源资金购买的固定资产的核算
以前，用财政性资金购买资产时形成支出，它反映的是预算支出的发生，没有办法计提折旧。而现在同时对这部分资产计提折旧，预存到“待冲基金”里。等到资产要被摊销或者存货被领用的时候，不再反映为成本费用，而是冲销待冲基金。这样的话，医院就可以把财政资金和非财政资金形成的资产区分开来，通过“待冲基金”对财政资金形成的资产进行过程性管理。同时，又在一个会计体系中体现了预算信息和财务信息。
二、在固定资产管理和核算上，划分资本性支出和收益性支出的界限
1.在固定资产管理和核算上，划分资本性支出和收益性支出的界限现行医院的财务会计制度对固定资产的购买、验收、出入库、保管和领用等管理，都有明确规定。对那些价值较大难以跟踪的固定资产，一些会计人员，为简化手续，往往直接把其列为费用支出。例如，一些大型设备，在没有分清是换件还是新增配件，一律计入维修费用支出，使该设备帐面价值不实。正确的处理应是：
2.大型设备的换件，应作为收益性支出，大型设备的换件，应作为收益性支出，计入维修费用，大型设备的新增配件，属资本性支出，计入修购基金。固定资产的公益性资本化方式：一是设立“累计折旧”科目、取消“固定基金”科目和“专用基金”科目中的“修购基金”明细科目；二是进一步进行创新和修正，设立“公益性资本”(净资产类)，与“财政专项支出”配套借贷使用并进一步以该笔“财政专项支出”对应冲销配比的“财政专项收入”，能够非常有效地同时解决“财政专项收入”对应冲销科目以及结余不真实问题和正确反映医院占据的公益性公共资源资本化问题。还需对固定资产后续支出区分资本化和费用化：后续支出的处理原则为，与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确定条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；涉及公益性资金来源的，进一步按以上创新方式进行资本化设计；与固定资产有关的修理性费用等后续支出，不符合确认条件的，应当计入当期损益。
三、关于计提固定资产减值准备
1.关于计提固定资产减值准备：
由于导致固定资产价值转移的原因包括有形损耗和无形损耗,所以,在预计折旧年限,净残值和选择折旧方法时既要考虑有形损耗,也要考虑无形损耗。固定资产损耗的这部分价值,应当在固定资产的有效使用年限内进行分摊,形成折旧费用,计入各期成本。期末累计折旧余额在贷方,反映的是医院估计的固定资产已转移价值的金额,用它和固定资产科目相抵后得出的就是医院固定资产的净值,这样的改进使医院的资产信息更为真实、可靠。医院固定资产以医疗设备为主，医疗设备的有形损耗(如自然磨损、损坏等)和无形损耗(技术陈旧等)会导致服务性能的降低，由于市场竞争以及未来市场价格的波动，固定资产存在着减值风险，但医院固定资产未按照核算的谨慎性原则计提固定资产减值准备。明知固定资产在使用程中已经损耗，出现减值，但会计企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象，资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。资产的可收回金额低于其账面价值的，应当计提相应的资产减值准备。医院固定资产反映的是原始价值，由于技术进步、损坏、长期闲置等原因，会导致固定资产可收回金额低于其账面价值，为体现谨慎性和真实性原则，医院年末应对固定资产进行检查，对于因技术进步固定资产闲置不用的，固定资产价值大幅下跌的或固
定资产已损坏不能使用的，应计算固定资产的可收回金额，然后将所估计的可收回金额与其账面价值相比较，以确定固定资产是否发生了减值，对于可收回金额低于账面价值的固定资产，减记的金额确认为资产减值损失，计提固定资产减值准备，增设“资产减值准备”科目，固定资产发生减值时，借“其他支出一固定资产减值损失”，贷“固定资产减值准备”。在资产负债表中，固定资产减值准备作为固定资产净值的减项反映，计提的固定资产减值准备在固定资产减少时予以冲减。处理结果并没有减少净资产，因而造成医院资产账面价值的虚增。在医院会计核算工作中，真实反映固定资产的实际价值以及固定资产增值、减值的情况，对现行医院固定资产的会计核算进行改进，使之更合理、更科学，这对医院管理具有十分重要的意义，这样才有利于促进单位的财务管理，有利于准确核算经营盈亏，保证会计信息的真实准确，更好地服务于医院经营管理的需要和经营目标的实现。
四、医院理事会的注册会计师审计的首创模式对新会计制度中固定资产核算的改进
医院除了有内部审计机构外，2009年6月，我们医院作为深圳的试点，开始试水医院理事会模式。主要职能是履行医院决策职能，医院理事会的组成人员包括医院院长、书记、医院职工代表和社会人士代表主要是深圳的一些大的企业的领导及管理者，如：海王公司、中兴公司等的代表。
其中医院理事会的财务审计对医院的财务及固定资产管理的系统性的内部控制制度的相互建立有了相当大的提高，比如：理事会财务审计对医院的国有资产系统进行了从固定资产控制→工程项目控制→财务电子信息化控制→监督检查；以及固定资产管理的系统性的内部控制制度得完善，这期间正好配合医院通过了2010年三甲医院的验收及2011年7月1日的新医院会计制度的改革工作，使得医院的会计制度改革的试点工作比较地顺利。